Neuvontapalvelut: SVOPin palautuksiin selkeyttä!

Marraskuussa 2023 tulleessa uusimmassa ohjeessa (dnro VH/6707/00.01.00/2023) oli vihdoinkin mukana myös verohallinnon kannanotto koskien suunnattua varojenjakoa SVOPista sekä tarkempia käytännön ohjeita koskien SVOPissa olevien erilaisten varojen erillään pitoa.

Suunnattu varojen palautus SVOPista

Verolainsäädännössä ei ole osakeomistuksesta poikkeavaa varojenjakoa koskevia säännöksiä, työpanososinkoa lukuun ottamatta. Jos varoja jaetaan osakeomistuksesta poikkeavalla tavalla eikä yhtiöjärjestyksessä ole sitä koskevia määräyksiä, kyse on suosivasta varojenjaosta. Osakkeenomistajan katsotaan tällöin luopuvan hänelle osakeyhtiölain mukaan kuuluvasta osingosta toisen verovelvollisen hyväksi. Osinko katsotaan verotuksessa sen osakkaan tuloksi, joka luopui osingosta. Lisäksi osakkeenomistajan, jolle osinko suosivan osingonjaon perusteella maksetaan, katsotaan saavan lahjan osingosta luopuneelta osakkaalta.

SVOPista voidaan jakaa varoja myös muussa kuin osakeomistuksen suhteessa. Lähtökohtaisesti tähänkin soveltuvat suosivan varojenjaon verotuksen periaatteet. Tämän vuoksi veroseuraamuksia voi tulla myös muille osakkaille kuin palautuksen saajalle. Verohallinnon ohjeen mukaan suunnattuun varojenjakoon vapaan oman pääoman rahastosta ei kuitenkaan sovelleta tietyissä tilanteissa suosivaa varojenjakoa koskevia periaatteita vaan ainoastaan varoja saavaa osakasta verotetaan joko luovutusvoiton tai osingonjaon säännöksin.

Suunnattua varojenjako on hyväksyttävää, jos kaikki seuraavat edellytykset täyttyvät:

• Jaettavat varat ovat peräisin vastikkeettomasta pääomansijoituksesta.
• Varoja jaetaan alkuperäisen vastikkeettoman pääomansijoituksen tekijälle.
• Suunnatun varojenjaon määrä ei ylitä pääomansijoituksen tekijän yhtiöön sijoittaman vastikkeettoman pääomansijoituksen määrää tai sitä, mitä siitä on aiempien varojenjakojen perusteella jäljellä.
• Pääomasijoitus on jo sijoituksen tekemisen yhteydessä yksilöity esimerkiksi yhtiöjärjestyksessä, osakassopimuksessa tai muussa osakkaiden välisessä sopimuksessa siten, että pääomasijoituksen alkuperä voidaan osoittaa selvästi.
• Pääomansijoituksen tekemisen yhteydessä sovitaan, että tilanteessa, jossa vapaan oman pääoman rahastosta jaetaan varoja, jotka ovat peräisin tietyn osakkeenomistajan tekemästä vastikkeettomasta pääomansijoituksesta, varoja ei jaeta osakeomistuksen suhteessa, vaan ne palautetaan sijoituksen tekijälle.
• Pääomansijoitusta ei ole tehty sellaisissa olosuhteissa, joiden perusteella yhtiön muiden osakkaiden voitaisiin katsoa saaneen pääomansijoituksen tekijältä lahjan.

Suunnattu varojenjako voidaan tehdä myös entiselle osakkaalle. Osakas on voinut myydä tai lahjoittaa osakkeensa, mutta hänellä on ollut osakeomistus vastikkeetonta sijoitusta tehdessään. Hänelle voidaan jakaa varoja SVOPista suunnatun varojenjaon säännösten mukaisesti. Tällaiselle entiselle osakkaalle tapahtuva suunnattu varojenjako voidaan edellä kuvattujen edellytysten täyttyessä katsoa saajansa tuloksi, johon sovelletaan sijoitetun vapaan oman pääoman varojenjakoa koskevia verosäännöksiä.

SVOPissa olevien varojen erillään pito

SVOPissa voi olla erilaisia varoja. Osa voi olla aitoja pääomansijoituksia, kun taas joku sijoitus voi olla voiton luonteista. Rahastossa voi olla sekä alle että yli 10 vuotta vanhoja sijoituksia ja varat voivat olla eri osakkeenomistajien sijoittamia.

Jos kirjanpidossa on käytössä vain yksi SVOP-tili, käsitellään sieltä jaettuja varoja verotuksessa sen mukaan, mikä on erilaisten sijoitusten keskinäinen osuus SVOPissa. Jos 75 % rahaston varoista on yli 10 vuoden sijoituksia ja 25 % alle 10 vuoden sijoituksia, käsitellään 75 %:a palautettavista varoista osinkona ja 25 %:a pääomanpalautuksena, jos muut pääomanpalautuksen kriteerit täyttyvät.

Kirjanpidossa voi myös olla erilliset vapaan oman pääoman rahastot toisaalta pääomansijoituksia ja toisaalta voittovaroista siirrettäviä varoja varten. Oikeuskäytännön ja verohallinnon aikaisemman ohjeen mukaan jokainen erillinen SVOP-sijoitus olisi kirjattava eri rahastotilille tai rahaston alatilille, jotta jokaista sijoitusta voitaisiin seurata erillään. Tällöin pääoman palautuskin voitaisiin kohdistaa yksittäiselle tilille, ja verotus menisi sen mukaisesti. Kirjanpitolautakunta on lausunut (KILA 2036/2023), että kirjanpidossa näitä sijoituksia voisi pitää erillään myös laskureskontran kautta tase-erittelyiden avulla tai käyttämällä eri dimensioita eli seurantakohteita. Myös muu erillään pito on KILAn mukaan mahdollista, kunhan kirjausketjuvaatimus täyttyy. Verohallinnon ohje on ollut kuitenkin tätä tiukempi.

Verohallinnon uusimman ohjeen mukaan myös verotuksessa hyväksytään rahastojen erillään pitäminen muullakin tavalla, kunhan se on kirjanpidosta johdettavissa. Verotuksessa siten hyväksytään erillään pito myös laskureskontran kautta tase-erittelyissä ja eri dimensioita eli seurantakohteita tai muuta tunnistetta/tarkennetta käyttämällä. Olennaista on, että yksittäistä sijoitusta pystytään seuraamaan sijoituksen tekemisestä lähtien palautukseen saakka erillään muista samalla tilillä olevista sijoituksista.

Jukka Koivumäki
veroasiantuntija
Neuvontapalvelut
Helsingin seudun kauppakamari